Ajuste por inflación impositivo: propuesta para su reformulación

I - INTRODUCCIÓN

El flagelo de la inflación está instalado en la economía argentina y, más allá de estar claro que el camino más indicado sería erradicarla -mediante un meditado plan insertado en un proyecto o estrategia de país-, lo cierto es que ello no ocurre y, en la práctica, tenemos que convivir con el flagelo y poner en práctica los mecanismos tradicionales para subsanar las distorsiones que provoca en las mediciones contables (las cuales incluyen, por cierto, las de la contabilidad fiscal o determinación del resultado sujeto al impuesto a las ganancias, que al fin y al cabo es una forma de las más usuales de contabilidad; sin perjuicio de que no sea obligatoria su formulación por el método de partida doble, dicho método está implícito en la formulación de los ajustes para llegar al resultado impositivo, sin mencionar que el resultado del cual parte dicha determinación es el surgido de una contabilidad elaborada por el método de la partida doble).

Partiendo, entonces, de la premisa de que resulta necesario emplear mecanismos que permitan corregir la medición de los resultados sujetos al impuesto a las ganancias, de los efectos distorsivos que genera la inflación, queda en evidencia que dichos mecanismos deben resultar idóneos para tales fines, ya que, en caso contrario, se verifican violaciones a los diferentes principios constitucionales aplicables en la materia (cuyo análisis escapa al objetivo del presente trabajo).

En el marco de los diferentes mecanismos que la ley del impuesto a las ganancias (LIG) ha contemplado para eliminar las distorsiones que provoca la inflación en la medición de los resultados, nos concentraremos en el regulado por el Título VI de aquella, es decir, el denominado ajuste por inflación impositivo propiamente dicho, para señalar algunos de sus aspectos que, a nuestro entender, ameritarían correcciones que permitirían dotarlo de una mayor precisión en miras del objetivo que persigue.

II - CUESTIONES PRELIMINARES

Antes de entrar a la cuestión de fondo que nos ocupa, mencionaremos algunas cuestiones que consideramos de previo y especial pronunciamiento.

II - 1. Objetivos que persigue el ajuste del Título VI de la LIG

El ajuste resultante de la aplicación del Título VI de la LIG es uno de los complementos del resultado surgido de un balance “histórico” (contabilidad tradicional sin reflejar los efectos de la inflación), para llegar a su expresión en moneda constante del cierre del ejercicio; su objetivo principal es el de reflejar la ganancia o pérdida experimentada sobre los activos y pasivos monetarios netos (es decir, aquellos que reflejan un valor fijo en moneda y, por lo tanto, que están sujetos a la desvalorización en el marco de un proceso inflacionario), lo que contablemente se conoce actualmente como “RECPAM”.

Seguramente, el lector estará pensando que el mecanismo incluye adicionalmente el tratamiento de ciertos activos y pasivos no monetarios; ello tiene por objeto reflejar algunos ajustes complementarios relacionados con tal tipo de bienes, como sería el costo de venta de bienes de uso y similares, e incluso el costo de venta de los bienes de cambio, como parte del mecanismo de simplificación al que, sin menoscabo de la medición del resultado global en moneda constante, apunta el diseño legal del ajuste por inflación.

Otra de las cuestiones que seguramente observará el analista tributario es que el método impositivo difiere del contable, en tanto este último persigue el ajuste integral de todos los componentes del estado de resultados, cosa que el impositivo no logra (ni le preocupa lograr, por cierto). En anteriores entregas hemos ya demostrado que, como técnica de método general, ambos mecanismos arriban al mismo resultado.

Esta afirmación amerita una explicación adicional: el ajuste de los ingresos y gastos en general, cuya contrapartida es un movimiento en una cuenta “monetaria”, se compensa con el RECPAM generado por esta última variación, de modo tal que, a los fines de establecer el resultado global del ejercicio, no es necesario calcular ambos ajustes; este es el camino adoptado por el mecanismo del Título VI de la LIG en su afán simplificador ya aludido.

Esta circunstancia puede provocar distorsiones en la medición de ciertos resultados parciales con tratamientos particulares a los fines del impuesto, como se mencionará en el apartado IV de este trabajo.

Nunca consideraremos ocioso recordar que el mecanismo del Título VI de la LIG es tan solo uno de los mecanismos diseñados por la ley para corregir el resultado histórico de los efectos de la inflación.

II - 2. Posible sustitución por el ajuste integral contable

Un recurrente postulado que surge a la luz cuando se discute acerca de la metodología a emplear para ajustar las ganancias por inflación con fines impositivos es el empleo de los estados contables de publicación ajustados mediante el empleo de la técnica adoptada por las normas contables profesionales.

En tal sentido, sin desconocer que -conforme la coincidencia ya apuntada- esta última sería una variante técnicamente razonable, consideramos que todavía existen razones para mantener el método actualmente en vigor. Entre ellas podemos mencionar:

• La experiencia existente en la plaza en relación con el uso del AxI impositivo.
• La existencia de diferencias entre los criterios contables e impositivos, que generarán una cantidad de ajustes adicionales que deberían desarrollarse y experimentarse.
• La existencia de entes que no formulan estados contables comerciales con ajuste por inflación, para los cuales debería contemplarse igualmente un mecanismo de ajuste para fines impositivos.
• La existencia de entes que formulan estados contables comerciales bajo NIIF, que deberían emplear el mismo método impositivo mencionado en c) (o bien elaborar otro juego de estados contables bajo normas locales y con ajuste por inflación; actualmente lo hacen sin el referido ajuste).

II - 3. Vigencia integral de los mecanismos para reflejar los efectos de la inflación

No puede soslayarse la circunstancia, ya esbozada, de que los mecanismos de ajuste por inflación regulados por la LIG forman un conjunto armónico y correlacionado, cuya efectividad en términos del objetivo de expresar un resultado despojado de los efectos de la inflación y expresado en moneda de cierre del ejercicio depende de su aplicación simultánea y coordinada.

No escapará al criterio del lector que esto último no está ocurriendo actualmente, en virtud de que la restauración de la aplicación de los mecanismos de ajuste por inflación fue solamente parcial, por medio de la ley 27430.

Es así cómo no resultan de aplicación, actualmente, los siguientes mecanismos de ajuste:

• Actualización de la amortización de bienes incorporados antes del 1/12/2018, sin perjuicio de que ello es reconocido por la justicia en el marco de la confiscatoriedad que de su prohibición se deriva.
• Actualización de los quebrantos impositivos, bajo la misma consideración del caso anterior.
• Actualización de las existencias impositivas de bienes de cambio.

Va de suyo que la adecuación integral de la técnica de ajuste por inflación impositivo debería incluir la reactivación de los mecanismos enunciados en el párrafo anterior.

Tampoco puede soslayarse la circunstancia de que la determinación del saldo de impuesto a ingresar no se encuentra expresado en moneda del mes de su vencimiento, aunque esta cuestión parece bastante más compleja y su tratamiento excede el objetivo de nuestro análisis.

Y además

III - SEGREGACIÓN DE RESULTADOS POR FUENTE

IV - TRATAMIENTO DE LOS RESULTADOS EXCLUIDOS DE IMPOSICIÓN O SUJETOS A TRATAMIENTO ESPECIAL

V - PALABRAS FINALES

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